企业社会责任会计
【按语】本文原来发表在《中国总会计师》2010年第7期，与何晴共同完成。何晴系首都经贸大学副教授，财税学院副院长。
近半年来，全球新冠疫情使得中外企业面临空前绝后的挑战，资本、技术、产品和劳动力市场以及消费者的消费倾向的走势更是扑朔迷离。在此，特将这篇文章再次编辑后分享出来，希望从企业社会责任的视角对大家能有所启发。本文是将利益相关者维度引入Carrol的多层次企业社会责任框架，阐释关于企业社会责任概念的观点，并对国内外企业社会责任认证标准和报告规范等进行分析，在此基础上分析利益相关者所需的企业社会责任信息的披露与评价问题，并针对我国企业社会责任信息披露与评价的现状提出政策性建议。
我国经济在过去30年间能够创造举世瞩目的辉煌，能够在国际金融危机尚未见底的今天仍然保持着高速增长，其头等功臣应该是我国的企业。但与此同时，我国环境污染、生态失衡、财富分配不公、造假贩假、经济犯罪、歧视或虐待员工、工伤事故、食品安全等等问题，也恶化到登峰造极的地步，正威胁着我们生存的环境、社会的和谐乃至企业自身的发展，其罪魁祸首还是我国企业。如何使企业摆脱这种“善恶交加”的两难困境，扬善抑恶，无论对社会还是对企业自身都是一项极具有战性的任务。不言而喻，此项任务完成的关键在于企业是否履行社会责任。
本文正是在这样的背景下探讨我国企业社会责任与社会责任会计，包括：（1）企业社会责任的理论界定；（2）企业社会责任的认证与披露；（3）企业社会责任会计；（4）发展我国社会责任会计的政策建议。
一、利益相关者角度的企业社会责任观点
20世纪20年代以来，关于企业社会责任问题的讨论一直都是西方经济学界、管理学界、伦理学界的热门话题。其中，Carrol（1979）提出的企业社会责任的多层次概念框架将企业社会责任与企业责任两个概念进行等同化处理，认为企业社会责任包括经济责任、法律责任、伦理责任和慈善责任。经济责任是公司必须负有生产、盈利和满足消费者需求的基本责任；法律责任是遵守包含着基本伦理道德的法律规定，在法律要求下履行经济使命；伦理责任是虽未上升为法律但公司应予履行的义务，包含广泛的企业行为规范和准则，体现了对消费者、雇员和社区等利益相关者利益的关注，也反映了尊重和保护股东权利的道德精神。慈善责任是法律和伦理并没有明确要求，公司可自行决定参与的义务，体现了社会要求公司成为优秀企业公民的愿望，企业并非必须承担。无论把企业社会责任界定为企业责任抑或企业经济责任之外的责任，都很难在不同类型的企业责任之间划分明确的界限。因此，有必要在Carrol的多层次企业社会责任框架基础上引入新的分析维度，即利益相关者维度。企业承担社会责任的过程实质上就是各方利益相关者利益实现的过程。从这个角度来说，利益相关者的利益实现途径与企业社会责任的类型之间存在对应关系，因此，企业社会责任类型和利益相关者两个维度所构成的矩阵形成了关于企业社会责任的更具体的概念框架，如图1所示。在这个意义上，Carrol将经济责任和法律责任视为企业的基础责任的观点，实质上是对弗里德曼的继承而非否定，一个不能创造经济价值和不守法的企业无论如何也不能成为好的企业。
二、企业社会责任的规范与披露
从利益相关者角度对企业社会责任的概念、层次和实现机制的研究仅是理论层面的探讨，现实中，企业社会责任日益受到社会各界关注，企业、政府和各种非政府组织迫切需要具有可操作性的行为规范去处理环境保护、消费者、员工、社区等利益相关者的关系，并需要规范统一的信息披露规范来解决企业的利益相关者对社会责任信息的需求问题，前者解决“如何做”的问题，后者则解决了”做得如何”的问题。
(一)企业社会责任的行为规范：国际认证标准与国内相关规范性文件
由于社会责任问题在国际贸易中受到的关注，国际社会上活跃着大量与利益相关者管理和企业社会责任有关的准则和标准，标准的制定者，包括跨国公司、行业协会、NGO、商业机构、利益相关方联盟、国家、地区和全球组织等，涵盖劳工、环境保护、可持续发展、社会公平等各种经济、社会和环境等方面的议题。其中，国际标准化组织制定的ISO14000环境管理系列标准和即将推出的ISO26000社会责任国际标准，以及以SA8000为代表的众多自愿性标准是应用范围较广的认证标准。我国在企业社会责任履行的制度建设起步较晚，用来约束和规范企业对包括环境在内的多个利益相关者责任履行的制度在2000年后才开始制定和发挥作用。
1． 企业社会责任认证的国际标准
企业的社会责任中最早受到关注的是环境问题，ISO14000环境管理系列标准是国际标准化组织（ISO）专门针对环境管理制定的体系标准，其中，ISO在1996年推出，并于2004年进行修订的ISO14001：2004《环境管理体系要求及使用指南》是环境管理体系标准的主干标准，它规定了组织建立、实施并保持的环境管理体系的基本模式和17项环境管理体系要素，要求组织通过建立环境管理体系来达到支持环境保护、预防污染和持续改进的目标，并可通过取得第三方认证机构认证的形式，以证明其环境管理水平。ISO14000系列标准自1996年颁布起，中国政府就对这一标准非常重视，国家环保总局在全国范围内开展环境管理体系认证的试点工作，并成立专门机构——中国环境管理体系认证指导委员会，负责指导并统一管理ISO14000系列标准在我国的实施工作。到2006年6月份，全国已有12000多家企业获得了ISO14000环境管理体系认证。
2．国内关于企业社会责任的相关规范性文件
我国对于企业社会责任履行的制度建设首先是从环境问题入手的，与环境保护有关的一列法律法规对企业在环境问题管理方面的行为发挥了约束作用，但用来约束和规范企业对包括环境在内的多个利益相关者责任履行的制度在2000年后才开始制定和发挥作用。其中，证券管理部门和证券交易所对上市公司社会责任履行进行了一系列规定，中国证券监督管理委员会于2002年1月7日颁布的《上市公司治理准则》规定：上市公司应尊重银行及其他债权人、职工、消费者、供应商、社区等利益相关者的合法权利。上市公司在保持公司持续发展、实现股东利益最大化的同时,应关注所在社区的福利、环境保护、公益事业等问题, 重视公司的社会责任。这一规定确定了上市公司社会责任履行问题的大方向。随后，深交所和上交所发布了《深圳证券交易所上市公司社会责任指引》、《关于加强上市公司社会责任承担工作的通知》、《上海证券交易所上市公司环境信息披露指引》等文件，倡导和规定上市公司积极承担社会责任，定期评估公司社会责任的履行情况，自愿披露公司社会责任报告。此外，国资委于2008年发布《关于中央企业履行社会责任的指导意见》，对中央企业履行社会责任的重要性、基本原则、内容和依据、主要措施进行了原则性规定，这对于推动中央企业履行社会责任起到了重要作用。财政部2010年5月份发布了《企业内部控制应用指引第4号——社会责任》，对于安全生产、环境保护、产品质量和消费者权益、促进就业和员工权益四个方面的内控制度作出了详尽的应用指引。
（二）企业社会责任的报告规范和审验标准
由于企业的利益相关者对企业社会责任信息的需求越来越高，对于信息的规范性和客观性的要求也随之提高，在这种情况下，企业社会责任的报告规范和审验标准也开始在国际范围内得到推行。其中”全球报告行动” 组织发布的可持续发展报告指南（Sustainability Reporting Guidelines）是全球第一个关于经济、环境和社会问题的”三重底线”可持续发展报告的框架，GRI在2006年10月发布了最新版的G3指南。GRI-G3指南主要给出了企业编制可持续发展报告的原则和方法，并在内容上给出了衡量企业三方面表现的框架，包括环境（包括营运程序、产品及服务对空气、水质、土地、生物多样化和人类健康的影响等）、社会（包括工作场所健康与安全、挽留人才、劳工权益、人权和薪酬，以及外界承包作业的施工环境等）、经济（包括薪酬、福利、劳工生产力、创造就业、外界承包作业的开支、研究发展的开支及培训与其他人力资产的投资等）。从现实情况来看，GRI可持续发展报告指南已经成为国际社会中可持续发展报告和社会责任报告的常用编制标准，目前世界上已经有超过1000家组织自愿使用它作为其发布报告的基础。到2009年，全球已有1370家企业采用GRI-G3指南来编制社会责任报告，其中包括国航、百度、工商银行、联想集团等47家中国企业。GRI可持续发展报告指南不仅为报告使用者提供了包括财务、环境、社会等多维度的信息，而且为社会责任信息的披露提供了共同语言，为各个组织披露其可持续发展报告提供了基础模式，为企业提供了全球适用的、具有可比性的了解披露信息的框架模式。这使得披露的信息具有更高的信息价值，并具有了可比性基础，这使得可持续发展报告（社会责任报告）开始具有与财务报告一样的可比价值。
三、企业社会责任会计：计量、披露与评价
如前所述，企业承担社会责任的过程实际上是在不同利益相关者之间进行利益均衡的过程，因此为了保障自身利益的实现，不同的利益相关者都有对企业履行社会责任状况的信息的需求，对社会责任信息的确认、计量和披露以及在此基础上的评价活动构成了企业社会责任会计的主要内容。在广义上，与企业的经济责任、法律责任、伦理责任和慈善责任有关的信息都可以界定为企业社会责任信息，对企业社会责任信息进行计量与披露主要通过以下方法和手段实现：
1、传统财务会计体系下，企业根据企业会计准则、会计政策和会计方法所提供的货币化信息，如资产、负债、所有者权益、利润及其分配，以及财务报表附注、财务情况说明书披露的信息，反映了企业与股东、债权人、雇员等利益相关者之间的财务关系，是企业提供给股东和其他利益相关者最重要的关于经济责任的信息。
2、由于传统的财务报告体系主要披露企业的经济责任信息，对企业与其他利益相关者之间基于法律、伦理或企业自发慈善行为的责任信息的披露非常有限，因此从上世纪60年代开始，会计学界着手研究如何利用会计方法对企业的社会贡献、经济贡献、社会成本、私人成本等加以确认、计量，并以报表形式披露。
3、与正式的专门用来披露企业社会责任资产和负债等内容的企业社会责任会计体系相比，增值表（Value-added statements）利用了现有的财务报告披露的信息，来反映企业增值的形成及其在企业各个利益相关者之间的分配情况：包括职工获得工资、债权人获得利息、股东获得股利、政府获得税金等。
4、从发达国家的经验来看，随着企业社会责任运动的兴起，利益相关者对企业社会责任信息的需求日益高涨，单纯依靠财务报告来披露部分社会责任信息，或者编制以会计为基础的社会责任报表（如社会资产负债表、社会利润表、增值表等）难以满足各方利益相关者的信息需求。在这一背景下，社会责任报告形式的多样化及内容的多维化成为社会责任信息披露的发展趋势。
四、我国企业社会责任会计发展现状及政策建议
中国企业在社会责任会计方面的起步晚于西方发达国家，但随着市场经济体制的逐步完善，企业与利益相关者之间的关系开始成为影响和制约企业发展的重要因素，同时，社会公众对于企业在雇员利益、环境保护、消费者利益等方面的作为也越来越关注，在这一背景下，中国企业社会责任信息披露和评价虽然起步晚，但发展迅速，尤其是2008年以来，证监会、财政部等部门对上市公司等社会责任信息披露提出指导性意见和强制性规定后，中国企业的社会责任信息披露出现井喷状的增长态势。2002年，中石油发布的“健康、安全和环境报告（2001）”是中国企业公开发布的第一份企业社会责任报告，截至2010年4月30日，沪深两市共有471家A股上市公司在披露年报的同时同步披露2009年社会责任报告（包括要求强制披露的396家企业和75家自愿披露的企业），上市公司社会责任报告披露数量呈大幅上升趋势，从披露社会责任报告的企业构成来看，大多为中大型企业，金融保险行业、采掘业和其他制造行业的企业较多。在报告形式选择上，虽然已有国航、百度、工商银行、联想集团等企业开始采用GRI-G3标准进行社会责任报告的编制，但在所有公布的报告中所占比例不大，更多的社会责任报告以国家政策、行业标准或指南等为标准进行披露，报告之间缺乏信息的可比性。从我国企业社会责任信息披露的发展来看，来自政府的推动力量发挥了很大的作用，尤其是证券管理部门和证券交易所对上市公司社会责任报告发布的强制性规定，对企业披露社会责任信息发挥了重要的促进作用。但是，从目前的制度规定来看，证监会、证交所、国资委和财政部在企业社会责任信息披露上所作的规定只要求企业披露相关信息，但对于计量标准、披露形式、披露的具体内容、信息审验等并未进行强制性规定，也没有提出对企业有约束力的具体规定。笔者基于国际经验和国内现状，提出以下建议：
1、企业作为“社会存在”，其利益相关者管理是一种特定的社会经济结构下进行的所有活动，在市场经济体制下，不同利益相关者之间相互依存而又冲突的利益诉求是通过不同形式的博弈得以体现的。一方面，企业社会责任的约束和监督机制的建立对于保障利益相关者的利益实现是至关重要的，这些机制既包括规范的企业社会责任的法律、法规等硬约束，也包括信息披露、舆论监督、社会道德伦理水平等软约束。另一方面，企业应该认识到社会责任的多层次性和利益均衡的重要性，在充分履行经济责任和法律责任的基础上合理承担伦理责任和慈善责任，寻找各方利益相关者利益的均衡点。
2、企业社会责任信息的披露包括财务报告体系内的信息披露和独立于财务报告体系的社会责任信息披露，前者主要披露企业在经济责任方面的作为，但由于会计确认与计量的约束，使得大量其他社会责任信息无法通过财务报告体系得到披露，因此，独立于财务报告体系的社会责任信息披露能够用来满足外部利益相关者对于更多社会责任信息的需求，但前提是企业披露信息的客观性、公正性和可比性。信息能够真实和公允地反映企业履行社会责任的业绩的关键在于标准的制定。从我国企业的社会责任信息披露现状来看，越来越多的企业开始选择GRI的可持续发展指南来进行披露，这在一定程度上也是为了迎合国际资本市场的需要，但GRI标准是否适合中国国情还需要在实践中检验。国内的研究机构和行业组织也在制定企业社会责任信息披露标准方面进行了有益的尝试，但政府部门在标准制定上应该发挥更大的作用，如证券监管部门和证券交易所可以为上市公司披露社会责任信息制定统一的框架模式和具体的披露标准，甚至制定披露信息的审验标准，以实现信息的公正性和可比性。
3、在充分披露和可靠计量验证的基础上，对企业履行社会责任的绩效进行公正的评价是督促企业更好地履行社会责任的重要途径。现阶段，我国各种类型企业社会责任评价存在的突出问题是缺乏客观、权威、完整的数据库系统的支撑。因此，构建企业社会责任信息数据库系统对于提高企业社会责任绩效评价的科学性、权威性，更好地发挥评价的作用具有非常重要的意义。
